普通日记账演变逻辑及其进化路径

《会计评论》于1928年首次发表了《会计分录的演变》(以下简称《演变》),后来又收录在利特尔顿和叶默尔共同编辑的《会计历史论文集》中。它是利特尔顿会计史研究的代表性著作之一。在演变过程中,利特尔顿对西方期刊的历史发展进行了深入的研究,明确了不同时期期刊的特点和演变路径。一些专家认为,“在人类会计发展史上,有两个历史性的变化使会计在世界上大放异彩,即人类在15世纪到簿记建设时代和19世纪从簿记时代到会计时代的进步”。

利特尔顿对这一历史进程有着深刻的洞察,对会计历史进行了深入的研究,从而产生了文章的演变。首先,作者简要介绍了进化论。阿南尼亚·查尔斯·利特尔顿(1886-1974)是美国著名的会计师,也是当今世界最杰出的会计师之一。他一生写了很多书。他的思想对现代会计思想的发展、会计史研究的深化和会计实务的完善都有着重要的影响。从20世纪20年代到70年代,在他长达半个多世纪的漫长学术生涯中,利特尔顿在专业期刊上发表了100多篇学术论文,并独自或与他人合作撰写了许多专著。

他的代表作包括1900年(1933年)以前的会计发展,1940年的《企业会计准则导论》,1953年的《会计理论结构》,1956年的《会计史》和1961年的《会计论文》,威廉佩顿合著,V.K.齐默曼合著的《会计理论的连续性和变化》。(1962年),优秀的会计论文(1965年),与M.Muritz共同编辑。在其丰富的学术成果中,四部具有代表性的著作在世界会计界广泛流传,并产生了巨大的影响。第一本书是1900年前的会计发展,这使利特尔顿在会计史研究领域获得了当之无愧的权威,并因其工作得到了会计界的认可。

第二本书是《企业会计准则概论》,为当时制定和实施公认会计准则提供了最权威的理论依据。美国会计协会第三期专题研究报告于1940年首次发表后,对现代会计理论和会计准则的制定产生了巨大的影响。已修订出版15次。这本书奠定了现代会计准则的理论基础和框架,被认为是对美国传统会计实践的基本理论的最清晰的解释。第三本书是《会计理论结构》,是会计学界关于会计理论体系和结构的第一部专著。它的出版标志着会计从一种方法发展到一门科学。

利特尔顿对会计理论的贡献达到了顶峰。到目前为止,“会计理论结构”仍然被认为是对那个时代会计理论发展的最重要贡献。第四本书是《会计理论的继承与创新》,它结合了“1900年前会计发展”和“会计理论结构”的思想,把会计科学置于发展的背景下。以簿记理论为基础,结合会计思想、会计理论和会计方法,构建合理的会计核算体系,是他所有工作的一个重要特点。利特尔顿的学术成就卓有成效,对当代会计理论、公认会计准则等的形成有着重要影响。

利特尔顿是公认的世界级会计硕士,也是会计理论的重建者。其次,进化的基本结构是简洁、清晰、逻辑的。本文以不同时期的典型期刊条目为例,阐述了期刊演进的时间顺序主题。Littleton认为,期刊的发展分为四个阶段:(1)在期刊出现之前,需要将交易记录在两个相关账户中;(2)在1430至1550年间,应使用高度专业化的技术分录将交易记录在分类账中;(3)此后很长一段时间。在现代,如何准确地对会计科目进行技术性的分类,是学报研究的重点。

《进化论》的作者研究了15—17世纪日记的演变,并对日记的年代史进行了研究。从全文逻辑的角度看,本文的“演变”可分为四个部分:第一部分是导言,第二部分是15-16世纪典型的日记条目(包括第一类和第二类日记条目),第三部分是17世纪以后的日记条目。第四部分是总结。前言中论述了期刊是会计核算过程中的一项关键技术,是将经济交易的非技术性报告形式转化为技术性报告形式的中间记录环节。但鉴于当时的情况,美国期刊的权重在当时下降了,未来可能会逐渐消失,因为期刊不是会计过程中的必要组成部分。

利特尔顿在简单预测期刊现状和未来发展趋势的基础上,提出了探索期刊起源的思路。第二部分主要介绍15-16世纪典型的期刊条目。在此期间有两种不同类型的日记账分录。第一类日记账分录的特点是在所有典型日记账分录中使用“从A到B”,而不管使用何种语言。这些词条所表达的含义并不十分清楚,因此在理解这类词条时,有必要进行推理判断。原例中使用的介词“per”和“a”分别表示债务人和债权人,债权人总是在债务人之后书写。

这种日记账分录只显示了“per”和“a”的用法,没有解释这两个介词的特殊含义,也没有解释“per”和“a”分别与“债务人”和“债权人”的关系。在同一时期,虽然德国日记账分录比意大利日记账分录晚,但德国日记账分录采用的格式类似且技术性强。虽然这类日记账分录很难理解,但可以通过某种方式将其重构为易于理解的分录。利特尔顿还认为,德国期刊可以从德国分类账的发展中得到理解,因为期刊是在分类账之后生成的,现在,当记录发生的交易时,期刊自然会在分类账中使用专业术语。

日记账分录左侧记录借方账户和其他相关账户的对立面分录或解释分录,右侧记录贷方账户和其他相关账户的对立面分录或解释分录。这种日记账分录的技术形式清楚地显示了整个业务的两个不同方向,并体现了分类账实践的当前使用。第二类日记账分录和第一类日记账分录几乎同时存在。第二类日记账分录的形式与第一类日记账分录的形式不同。在某种程度上,它更接近现代形式。根据不同的措词,第二类日记账分录可以产生三种含义相似但有细微变化的模式,即:(1)A是债务人,B是债权人;(2)A是B的债务人;(3)A欠B钱。

第一类日记账分录可能源于分类账分录的措词,这导致在英语分类账分录中使用借项的“to”和贷项的“by”,而第二类日记账分录可能自然地基于个人账户中记录交易的日记账而发展。显然,它是现代日记账分录的前身,而不是第一类日记账分录。第三部分介绍了17世纪以后日记账分录的演变。17世纪日记账分录的措词发生了一些变化,但这些变化没有意义。但在19世纪中叶的早些时候,出现了一个更为明显的变化。日记条目再次以技术形式进行了编译。

然而,与1550年废弃的技术形式“由A到B”不同,这些技术术语几乎被完全使用。交易的借方和贷方分为两个单独的列表,贷方的名称低于借方的名称。有时保留“dr”,有时省略“to”;但“to”保留为借方符号。后来,甚至“to”也被放弃了,借款人和贷款人之间的区别只能通过文字和数据的位置来判断。本文引用了18世纪期刊编纂的一个例子,约翰·多伊是借债1000美元的股票。它表明日记账记录必须有两个主体,但它们没有义务明确。

随后,该期刊的编纂方法得到了很大的改进。在编写日记时,我们不仅要反映两个截然不同的事实,而且要根据其名称和借款人和债权人的特点来填写每一个事实。日记账分录的发展也改变了簿记的结构,要求每一个事实都应根据其名称和借款人和债权人的特点来填写。现代的期刊编纂过程使人们认为,信用分录需要编纂,而不是债务人或债务人,也就是说,“会计主体”不是最重的。第四部分是全文的总结。利特尔顿认为,期刊的发展不会停止,也不会停止。

会计记录发展到更深的技术细节也是由于不断的演变。日记账分录本身省略了原始分录中的许多辅助交易记录。现代会计面临着非常艰巨的任务。学好会计比以前更难。会计已经成为一种真正的技术,而不是一个简单的注册过程。在演化过程中,利特尔顿运用归纳法研究会计历史,总结出一套系统的会计思想体系。本文列举了大量不同时期的日记账分录,通过比较分析,得出了不同时期日记账分录的特点和编制方法。不同时期日记账分录的变化也反映了事物不断发展变化的客观规律。

日记账分录的演变过程是从无到有、由简单到复杂的,并随着客观环境的变化而不断变化。利特尔顿是一位世界著名的会计师,他的会计信念是相对准确的会计信息将逐渐接近需求。日记账分录的演变符合这一规律。会计结果来自客观经济发展的需要,而期刊作为一种会计技术的演变也遵循这一规律。第三,进化论的主要理论贡献。会计活动始于古代。然而,直到1494年,意大利数学家卢卡·帕乔里才在他的《数学全集》一书中系统地介绍了复式簿记,这成为讨论15世纪复式簿记发展的第一份总结性文件。

它注重威尼斯到15世纪末的先进簿记方法,有效地促进了西式簿记传的发展。广播和发展作为一项学术研究,也开创了会计的历史进程。然而,在16世纪到20世纪的几个世纪里,会计史的研究并没有迅速发展。直到1933年利特尔顿教授的著作《会计发展》在20世纪之前出版,会计史的研究在世界范围内引起了广泛的关注,此后会计史的研究进入了一个蓬勃发展的时期。进化论早于20世纪前的会计发展论,是研究日记发展史上几个典型条目的代表性著作。

进化论指出,时代的发展是会计发展的驱动因素,会计是反映时代变化和需要的科学。同时,会计理论与会计实务是相互关联、不可分割的。早期的会计实践促进了会计理论的形成,会计理论又反过来指导会计实践,这是一个互动的过程。利特尔顿为会计史的研究做出了巨大的贡献。作为会计史研究的一部分,进化论体现了会计学者对客观历史的态度。利特尔顿特别强调会计研究的历史和发展方法。同时,利特尔顿也严格对待会计问题。他的作品也表现出很强的逻辑思维和分析思维的特点。

第四,进化论对我国会计科学理论研究的启示。中国最早的会计活动可以追溯到原始公社制度的时代,当时人们用“石刻计数”和“打结记录”的方法来反映数量和其他收入和支出。随着人类社会生产力的不断发展,会计技术也在不断提高。我国的会计核算方法也从原来的计量和记录方法发展到了中国的单向记账法,然后从单向记账法发展到不完全单向记账法,再发展到相对成熟的单向记账法。我国的簿记方法经历了一个漫长的历史变迁过程。郭道阳教授曾写道:“人类社会会计的发展在一定的历史阶段不能超越会计的历史环境,产生先进的会计思想和会计行为,但决不能让落后的会计思想在新的历史阶段继续发挥主导作用。

“因此,研究会计历史,把握其发展规律,更好地发挥会计的作用,这是研究会计历史的重要原因之一。由于历史是会计发展的主线,结合当时的历史背景和经济环境,更有利于理解、研究和发展会计。我国会计史研究,特别是近代会计史研究,滞后于西方,表现为会计史研究起步较晚,缺乏系统的内容。目前,现代会计史研究成果出现在20世纪30年代以后,当时只有冯一堂的《中国古代会计研究》、林道军的《中国古代政府会计制度演变研究》、潘旭伦的《中国古代会计制度的发展》等学者发表了相关的研究论文。

《会计史》、《中国会计学院与会计》。对中华人民共和国成立以来和改革开放前三十年的业务、会计程序等的回顾与展望,我国会计史研究几乎停滞,研究成果十分罕见。改革开放以来,会计史研究蓬勃发展。更重要的研究成果包括郭道洋教授的《中国会计史(上下)》、高志宇教授的《中国会计发展简史》、李宝珍的《中国会计简史》、王建中的《中国会计简史》、赵有良的《中国古代会计审计史》。会计史的研究对会计的发展具有重要意义。通过对会计史的研究,有助于了解会计理论与实践的基础和演进路径,总结经验,正确理解会计发展规律,科学把握和预测会计学科的发展方向。

改革开放以来,我国会计史研究取得了长足的进展,但总体而言,我国会计史研究还需要全面提高。今后,我国会计史研究的重点应从两个方面加强:一是会计史研究的系统化。虽然理论界在会计历史研究方面取得了一定的成就,但研究成果尚未形成一个系统的整体,研究方向大多局限于某一专业领域,并不构成完整的会计历史意识。二是加强会计史研究高素质人才的培养。会计史的研究不仅需要对历史的了解,而且需要对会计理论和实务的熟练掌握。

同时,它还要求具有阅读外国文学的能力,具有较高的综合素质。因此,对会计历史进行系统的、全面的研究,培养高素质的研究人才是当务之急。本文是郭道洋教授主持的2011届全国社会科学基金项目“中国会计总史研究”(第11和ZD145)的研究成果。参考文献1郭道洋的《中国会计历史草案(第二卷)》,中国财经出版社,1982、1988年。王广元,安娜妮亚斯·查尔斯·利特尔顿,《会计时事通讯》,1992年第10期。傅雷,改革开放以来中国会计史研究述评,金融传播(综合),2008年第12号。

《四梅》,迈克尔·查特菲尔德,曾浩、徐家林译,会计思想史,新世界出版社,2000年。5R.A.Bryer,《复式簿记与资本主义的诞生——中世纪意大利北部商业革命的解释》,《会计的批判视角》,1993年第4卷,第2期;6Eve Chiapello,《会计与资本主义概念的诞生》,《会计的批判视角》,18(2007);7B.S.Yamey,《D的历史意义》。复式簿记一些非索巴托式的主张会计,《商业与金融史》,第15卷,第1期,2005年3月;8汉斯·德克斯,《宗教与资本主义》,复式簿记的兴起。